חיוב בביטוח לאומי עבור רווחים הפסדים שנוצרו בחברה משפחתית
חברה משפחתית היא חברה שכל בעלי מניותיה הם בני משפחה מדרגה ראשונה ורווחיה או הפסדיה מיוחסים לבעל המניות בעל הזכות הגבוהה ביותר לרווחי החברה והוא יקרא הנישום המייצג.
לעניין ביטוח לאומי אין לייחס את הרווחים או ההפסדים להכנסתו של הנישום המייצג.
ניתן לראות כי לא קיימת התאמה בין דיני מס הכנסה לבין הוראות ביטוח לאומי, בכל הנוגע לחיוב נישום מייצג בגין הכנסה חייבת או הפסד מחברה משפחתית.
סוגיה זו נדונה לאחרונה בפסק הדין שנתן בית הדין האזורי לעבודה אשר דחה את תביעתו של אדם בשם דהוקי-נישום מייצג בחברה משפחתית, וקבע שהוצאות החברה המשפחתית אינן ניתנות לייחוס לנישום המייצג במקרים מסוימים.
רקע כללי- בין השנים 1990-2003 דווח הנישום המייצג כשכיר בחברה המשפחתית שבה הוא גם הנישום המייצג . החל משנת 2004 הודיע למוסד לביטוח לאומי כי הנו עובד עצמאי.
בין השנים 2006-2010 נתן הנישום המייצג שירותי ייעוץ לחברה, ההכנסות משירותים אלו דווחו בדוחותיו האישיים כהכנסות מדמי ניהול ומנגד הוכרו כהוצאות בחברה.
באותן שנים דיווחה החברה על הפסדים ניכרים אשר הוכרו על ידי מס הכנסה.
המחלוקת- האם לעניין הביטוח הלאומי יש לראות בהפסד אשר קיים בחברה ואשר נגרם כתוצאה מהוצאה בחברה ששולמה לנישום המייצג ואשר רשומה במקביל כהכנסה בדוח האישי של הנישום המייצג, כהפסד שניתן לקיזוז .
דיון והכרעה- חוק הביטוח הלאומי הנו חוק סוציאלי הכופה את הביטוח על מי שהחוק מגדיר כ"מבוטח". בהעדר גבייה של דמי ביטוח, לא יהיה נתן לקיים את המטרה הסוציאלית לתשלום גמלאות הנדרשות במקרה ביטוח ולענות על המטרה הבסיסית המונחת בבסיס חוק ביטוח לאומי.
סעיף 373א לחוק ביטוח לאומי קובע כי הכנסה חייבת שהפיקה חברה בשנת מס מסוימת תחשב כאילו חולקה בסוף אותה שנה לבעלי מניותיה לפי חלקם.
הוראות סעיף 64א לפקודת מס הכנסה לעניין חברה משפחתית, קובעות כי הכנסתה או הפסדיה של חברה משפחתית, ייחשבו כהכנסתו החייבת או כהפסדו של הנישום המייצג.
לפי סעיף 345 לחוק ביטוח לאומי, הוצאות של חברה משפחתית אינן "הוצאות הקשורות במישרין בהשגת הכנסה", לעניין קביעת "הכנסתו השנתית" לצורך תשלום דמי ביטוח כעובד עצמאי. דמי הניהול ששילמה החברה לנישום המייצג אינם הנחשבים כהוצאתו האישית הקשורים בהשגת הכנסה, אלא נחשבים כהוצאותיה של החברה. לאור זאת, הוצאות אלו אינן יכולות להיות מוכרות לצורך חישוב דמי הביטוח.
בית הדין לעבודה קבע כי במקרה המתואר לעיל, נישום מייצג של חברה משפחתית המדווח למס הכנסה על הכנסותיו מהחברה המשפחתית כהכנסותיו האישיות או כהפסדיו האישיים, אינו רשאי לעשות זאת לעניין חוק הביטוח הלאומי.
מיסוי בעל מניות מהותי בשל משיכה מהחברה
חוזר מס הכנסה 07/2017- סעיף 3(ט) לפקודה
כחלק מהתמודדותה של רשות המיסים עם תופעת "חברות הארנק" ובמסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית, חוקק תיקון מס' 235 לפקודת מס הכנסה. התיקון נכנס לתוקף החל מיום 01.01.2017. בין היתר, במסגרת התיקון חוקק סעיף 3(ט1) המסדיר את עניין הטיפול במשיכות כספים מהחברה על ידי בעל מניות מהותי ו/או בהעמדת נכס של החברה לשימושו של בעל מניות מהותי.
לאחרונה, פרסמה רשות המיסים חוזר מס הכנסה אפשר מפרט את עיקרי הסעיף להלן.
1. משיכת כספים מהחברה על ידי בעל מניות מהותי או קרובו (מי שמחזיק ב-10% או יותר מזכויות החברה). משיכת כספים כוללת הלוואה, השאלת מזומנים, העמדת פיקדון, ערבות ועוד.
הלוואה לחברה אחרת המשמשת למטרה כלכלית בחברה המקבלת לא תחשב כמשיכה, אלא אם בחברה האחרת ההכנסות המתקבלות מיוחסות לבעלי המניות (חברה שקופה) ובעלי המניות כולם או חלקם יחידים.
משיכת כספים בסכום מצטבר שאינו עולה על מאה אלף ש"ח ביום מסוים בשנת המס הנוכחית ובשנת המס הקודמת, לא תחשב כמשיכת מזומנים.
2. העמדת נכסי החברה לשימושו של בעל מניות מהותי או קרובו תחשב כמשיכה מהחברה. קיימת רשימה סגורה של נכסים שעיקר שימושם הוא לצרכים פרטיים של בעל המניות אשר מהווים נכס לעניין סעיף זה. לדוגמא, כלי שיט, כלי טיס, דירה, חפצי אמנות ותכשיטים.
לצורך חישוב סכום ההכנסה שיחויב במס בגין העמדת נכס לשימוש בעל המניות, יופחתו מעלות הנכס הסכומים הבאים על פי ערכם בדוחות הכספיים של החברה:
– יתרה העומדת לזכותו של בעל במניות הניתנת לקיזוז ולא נמשכה על ידו במשך 18 חודשים ממועד החיוב. מועד החיוב בידי בעל המניות יחול בתום שנת המס שלאחר שנת המס בה נמשכו הכספים.
– שטר הון לתקופה של עד חמש שנים.
– לגבי דירה, יש לנכות מעלות הנכס את יתרת סכום ההלוואה שנטלה החברה מתאגיד בנקאי לצורך מימון רכישת הדירה ושקיים נגדה שיעבוד קבוע לתקופה של שלוש שנים לפחות.
במידה והנכס שהועמד לרשותו של בעל המניות, הוחזר לפני תום השנה (עד מועד החיוב) ולאחר מכן הועמד לשימושו מחדש בתוך שלוש שנים ממועד ההשבה, לא יחשב כנכס שהושב.
אם הועמד הנכס לשימוש המחדש, אירוע המס ייקבע מהתאריך בו הועמד לראשונה הנכס לשימושו של בעל המניות.
מיסוי
על סכום המשיכה יוטל מס:
– על פי שיעור המס החל על דיבידנד לגבי סכום המשיכה שאינו עולה על חלקו של בעל המניות ברווחים הראויים לחלוקה של החברה במועד החיוב. כל זאת בתנאי שהחברה עומדת בדרישות חוק החברות לעניין חלוקת דיבידנד – ראה חוזרנו לחודש יוני 2017.
– לגבי משיכה שהסעיף הקודם לא חלק עליה, תחשב המשיכה כהכנסת עבודה במידה ובעל המניות מועסק בחברה. במידה ואינו מועסק בחברה תחשב המשיכה כהכנסה מעסק או משלח יד ותחויב בשיעור מס שולי.
לצפייה בחוזר המלא לחצ/י כאן.
תקנות הגנת שכר-מסירת תלושי שכר לעובד
חוק הגנת שכר מחייב את המעסיק למסור לעובדיו תלושי שכר מפורטים לכל המאוחר עד היום התשיעי שלאחר המועד לתשלום שכר העבודה.
עד היום, תלוש השכר היה חייב להימסר לעובד בצורה מודפסת. לאחרונה, אישרה ועדת העבודה של הכנסת תקנות המאפשרות למסור לעובד תלוש שכר שלא בדרך של דפוס.
התקנות קובעות שלוש אפשרויות למסירת תלוש השכר:
- שליחת התלוש לכתובת דואר אלקטרוני מטעם המעסיק, באמצעות מערכת לדיוור אלקטרוני.
כלומר, כתובת דוא"ל שיועדה לעובד ונמצאת בשימושו הבלעדי. - באמצעות אתר אינטרנט מאובטח מטעם המעסיק אשר צריך לעמוד בשני תנאים. האחד, האתר מאפשר גישה למידע השמור בו לעובד, לאחר שהעובד זוהה באופן אישי תוך שימוש באמצעי זיהוי המזהים ומאמתים את הרשאתו לגשת למידע המופיע באתר. והשני, האתר מוגן באמצעי הגנה סבירים מפני חדירה אליו.
- שליחת התלוש לכתובת דוא"ל פרטית של העובד. העובד ימסור למעסיק את כתובתו הפרטית ורשאי להודיע על עדכון כותבת הדוא"ל בכל עת.
שליחת התלוש באמצעים המפורטים לעיל מותנת בכך שהעובד יסכים על כך מראש ובכתב על גבי טופס ההסכמה. לעובד קיימת האפשרות לחזור בו מהסכמתו זו בכל עת. במקרה כזה, המעסיק יהיה חייב לשוב ולמסור את תלושי השכר בדרך של דפוס.
על המעסיק למסור לעובד את התלוש באותו המועד בו היה צריך אילו היה תלוש מודפס. בנוסף, על המעסיק לוודא כי העובד קיבל את התלוש עד חמישה ימים ממועד מסירתו. במידה ולא התקבל אישור כי העובד קיבל את התלוש, על המעסיק למסור לעובד תלוש מודפסת בנוסף לזה שנשלח אלקטרונית.
מיסוי שווי שימוש ברכב
פס"ד נווה נטוע בע"מ
סוגיית אופן חישוב שווי טובת הנאה בגין רכב צמוד שניתן על ידי המעסיק לעובדיו וכן בגין מתן הלוואות בתנאים מוטבים לעובדים ממשיכה להעסיק את בתי המשפט.
סוגיה זו נדונה בפסק דין בעניין נווה נטוע, במסגרתה עלתה השאלה אם רכבים מסוימים הינם רכבים תפעוליים (רכבי מאגר) או רכבים שיש לחשב להם שווי הטבה.
רכב מאגר, הוא רכב שנועד לפעילות שוטפת של המעסיק. אך לעיתים, נמצא הרכב אצל העובד מסוים מעבר לשעות העבודה.
בעניין נווה נטוע, קבע בית המשפט כי החברה לא הציגה ראיה ממשית לכך שרכבים מסוימים הנמצאים בבעלותה עונים להגדרת רכב תפעולי (רכב מאגר). על מנת להוכיח כי רכבים מסוימים מוגדרים כתפעוליים, על המעסיק להראות כי קבע נהלי עבודה מסודרים וברורים לשימוש ברכבים אלו.
כדי לוודא כי ברכבים האמורים לא נעשה שימוש פרטי, על המעסיק לקיים מנגנון אובייקטיבי וחיצוני לעובדים כמו שומר או מכשור טכנולוגי אשר יפקח על פעילות הרכבים.
בנוסף, יש לנהל יומן רכב באופן שאינו ניתן לשינוי בדיעבד. ביומן יפורט השימוש שנעשה ברכב כולל שעות נסיעה, יעדים, מטרות הנסיעה, מועד סיום השימוש והחניה בבית העסק.
החברה הנדונה העלתה טענות שונות באשר לשווי השימוש הרכבים ובית המשפט דחה אותן:
1. גילום שווי הרכב– לטענת החברה, אין מקום לביצוע גילום של זקיפת שווי השימוש ברכב, כיוון שהעובד הוא זה החייב במס והמעסיק מהווה "צינור" להעברת המס לרשות המסים. בית המשפט דחה טענה זו וקבע, העמדת רכב לשימושו הפרטי של העובד הנה טובת הנאה המהווה הכנסת עבודה שאינה במזומן שיש למסותה לפי סעיף 2(2) לפקודה.
2. קביעת שווי רכב של רכבי מנהלים- החברה טענה כי יש לחייב את מנהליה בהפרשים שנבעו משווי שימוש ברכב על ידי הוצאת חשבונית מהחברה. ביהמ"ש דחה טענה זו וקבע כי תשלום המס בגין ההטבה במישור של עובד-מעביד תעשה בדרך של ניכוי במקור בלבד.
בנוסף, אפשר בית המשפט לבעלי המניות ולמנהלים להגיש דוחות מתקנים למס הכנסה ולקבל החזר מס לפי העניין.
3. אופן שיטת שווי הרכב הצמוד- לטענת החברה, מתכונת החישוב עומדת בסתירה מול הוראות הפקודה. שיטת חישוב השווי אינה מביאה בחשבון את ירידת הערך של הרכב, מה שגורם לעיוות בסכום המס. ביהמ"ש דחה טענה זו, והפנה לפס"ד ב.ד. מיקוד, בו נקבעו הכללים לחישוב שווי שימוש וכללים אלו לא ניתנים לסתירה.
בעניין פסק דין זה, נדון גם יישומו של סעיף 3(ט) לפקודת מס הכנסה ונקבע כי חברה אשר נתנה הלוואה מוטבת לעובדיה (ללא ריבית או בריבית נמוכה מהשיעור שנקבע ע"י משרד האוצר), יראו את הפרש ההטבה כהכנסת עבודה (במידה וניתנה לעובד) או כהכנסה מדיבידנד (אם ניתנה לבעל שליטה).
לאחרונה, ועדת הכספים של הכנסת דיווחה כי תבחן את שיטת חישוב שווי השימוש ברכב במטרה למנוע עיוותים ומיסוי שגוי בעקבותיהם.
המסקנה המשתמעת מפסק הדין הנ"ל הינה כי במקרים בהם יתקיימו התנאים שפורטו לעיל , כלומר: שברכבים לא נעשה שימוש פרטי, שיש מנגנון אובייקטיבי לפיקוח על פעילות הרכבים, שהחברה מנהלת יומן רכב באופן עקבי, אזי יתכן וניתן יהיה לתבוע הקלה או ביטול של שווי ההטבה לעובד.
ריבית רעיונית סעיפים 3(ט) ו-3(י) לפקודת מס הכנסה והשפעת מס ערך מוסף
מס הכנסה
ריבית רעיונית מחושבת על סכומים אשר ניתנו כהלוואה לגורמים שונים. הלוואות אלה אינן נושאות ריבית או נושאות ריבית נמוכה מזו שקבע האוצר.
לפי סעיף 3(ט) לפקודה, ההפרש בין הריבית שנקבעה להלוואה לבין ריבית השוק תחשב כהכנסה.
במידה וההלוואה ניתנה לעובד, ההכנסה האמורה תמוסה כהכנסת עבודה בידי העובד. במקרה בו ניתנה ההלוואה לספק תחשב ההכנסה כהכנסה מעסק ובמקרה בו ניתנה לבעל שליטה שאינו עובד תמוסה ההכנסה לפי סעיף 2(4) לפקודה.
סעיף 3(י) חל על נותני ההלוואות וקובע כי במקרה בו חברה נתנה הלוואה לבעל שליטה בה, ללא ריבית או בריבית נמוכה מהשיעור שקבע האוצר, הפרש הריבית יחשב כהכנסה לפי סעיף 2(4) בידי החברה.
מס ערך מוסף
לגישת מע"מ, אי תשלום ריבית מצד הלווה ייחשב לעסקת הלוואה ללא ריבית. לפיכך, יש לראות ברכיב הריבית הרעיונית שלא שילם העוסק לנותן ההלוואה חלק מ"מחיר העסקה". על פי גישה זו ולפי חוק מס ערך מוסף, יש להוציא חשבונית בתוספת מע"מ על יתרת הפרש הריבית המהווה את ההטבה.
תשובתה של מנהלת תחום מחלקה מקצועית במע"מ במענה לשאלת "כל מס" בנושא האמור, היא שבריבית הנקבעת לפי 3(ט) ו3 (י) כלול כבר מרכיב המע"מ כך שיש לחלץ מתוך ההפרש המתקבל את המע"מ.